El artículo 179.2, letra d), de la Ley 58/2003, General Tributaria prevé uno de los supuestos de exoneración de la responsabilidad sancionadora más frecuentemente utilizados a la hora de recurrir una sanción tributaria. Me refiero en concreto a la eximente de haber actuado conforme a una interpretación razonable de la norma.

Pues bien, una reciente resolución del TEAR de Madrid que se me ha notificado, confirma la importancia de esta alegación. Ello, en supuestos en los que la actuación del contribuyente, aunque contraria al criterio de la Administración, esté avalada por los Tribunales Superiores de Justicia. O también cuando persistan las dudas interpretativas, porque a pesar de tratarse de una cuestión resuelta por el Tribunal Supremo, existan votos particulares opuestos al criterio mayoritario.

El caso planteado ante el TEAR de Madrid: sanción en caso de extinción parcial subjetiva de condominio

En el caso planteado ante el TEAR de Madrid, se trataba de una regularización tributaria notificada a un contribuyente que consideró que no debía tributar por una operación de extinción parcial subjetiva de condominio. Dicha operación consiste en reducir el número de propietarios existentes sobre un inmueble. Es decir, el inmueble que antes era de cuatro contribuyentes pasa a ser de dos, percibiendo los que abandonan la comunidad una compensación en metálico.

En estos casos considera la Administración que estamos ante una compraventa de cuotas, y no de operaciones internas de la comunidad, que no suponen transmisión alguna.

Sin embargo, el verdadero problema es que el Tribunal Supremo ha avalado esta tesis. Ello, declarando en sentencia de 26-6-2019 (recurso 4322/2017), que “la calificación tributaria del presente caso es la de una convención que supone la adjudicación a dos de los comuneros de una participación superior a la que inicialmente ostentaban en la comunidad de propietarios, con una contraprestación onerosa, que en este caso es la correlativa obligación de asumir el pago de la deuda garantizada con hipoteca sobre el bien. Se trata de un hecho imponible sujeto a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del art. 7.2.B) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, exceso de adjudicación declarado, que no puede acogerse a la previsión contenida en el artículo 1062, en relación al art. 406, ambos del CC , por lo que no concurre la exoneración de tributación por el hecho imponible Transmisiones Patrimoniales Onerosas, recogida en el artículo 7.2.B), párrafo primero, del TRITPAJD.”

Pues bien, con base en esta doctrina la Comunidad de Madrid no sólo regularizó la situación de mi cliente, sino que también le impuso una sanción tributaria.

La división en el Tribunal Supremo que justifica la razonabilidad de la interpretación

No obstante, conviene recordar que la sentencia del Tribunal Supremo indicada tuvo un voto particular sostenido por los magistrados Don Nicolas Maurandi Guillén, Don Ángel Aguallo Avilés y Don Jesús Cudero Blas. Es decir, la sentencia se dictó por un escueto resultado de cuatro frente a tres en la votación.

Dicha discrepancia no se agotó en esta sentencia, sino en todas las resoluciones posteriores que han replicado y replican esta doctrina. Prueba de ello es la sentencia de 26-11-2020 (recurso 619/2018), dictada año y medio después, y que esta vez cuenta con los votos discrepantes de Don Nicolás Maurandi Guillén, Don Francisco José Navarro Sanchís y Don Jesús Cudero Blas. Y estamos además ante una discrepancia se sostiene en el tiempo, a pesar del cambio en la composición de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo. Prueba de ello es la sentencia de 19-12-2022 (recurso 4/2021) que cuenta con el voto particular discrepante del magistrado Don Francisco José Navarro Sanchís.

Pues bien, es precisamente esta división interna en la que se basó la alegación de la eximente de responsabilidad por interpretación razonable de la norma. Y es que ¿cómo es posible considerar irrazonable la interpretación consistente en que la extinción parcial subjetiva de condominio no debe tributar, cuando dicha interpretación ha sido defendida persistentemente por varios magistrados del Tribunal Supremo, en contra del voto de la mayoría?

Alegación de la eximente de interpretación razonable de la norma

Teniendo en cuenta lo anterior, ante el TEAR de Madrid defendí que la operación de extinción de condominio se formalizó en fecha 3-12-2020. Es decir, en un momento en que la interpretación seguida por mi cliente era la que sostenían varios magistrados del Tribunal Supremo, y que habían reiterado en varios votos particulares desde la sentencia de 26-6-2019. Dicha discrepancia se mantiene además a día de hoy, según se ha indicado.

Además, puse de manifiesto la posibilidad de que el Tribunal Supremo revierta la doctrina actualmente fijada. Ello, poniendo como ejemplo los recientes cambios de criterio de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo, siendo el más sonado de ellos el de la tributación de los intereses de demora en el IRPF, como incremento de patrimonio. Y es que en este caso, el cambio de doctrina se produjo en el breve lapso temporal comprendido entre la sentencia de 3-12-2020 (recurso 2059/2020) que consideró que dichos intereses no tributaban en el IRPF, y la de 12-1-2023 (recurso 2059/2020) que los sujetó a tributación.

En esta tesitura, y considerando que el Tribunal Supremo sigue dividido en relación con la tributación de la extinción parcial de condominio, y desde luego, lo estaba totalmente en el momento en que se formalizó la operación cuestionada en la presente litis, consideré que la interpretación seguida por mi cliente debía considerarse cuanto menos razonable. Y ello, desde el momento en que dicha interpretación era sostenida por varios magistrados del Tribunal Supremo discrepantes de la mayoría, y porque han existido y existen antecedentes de cambio de criterio, en el que en este caso cabía razonablemente confiar dada la división del Tribunal Supremo en relación con esta cuestión.

Por último, afirmé que no admitir que dicha interpretación era razonable suponía considerar locos o desvariados a los magistrados que discreparon de tal criterio y formularon voto particular. Y que todavía lo siguen haciendo. Y también, considerar que, una vez fijada una doctrina por la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo, ésta ya no puede ser objeto de modificación.Evidentemente esto es absurdo, especialmente cuando la doctrina ha sido fijada con una evidente división interna entre los magistrados del Tribunal.

Todo ello para concluir que por las evidencias aportadas, la interpretación seguida no podía considerarse ilógica ni irracional, por ser la sostenida por varios magistrados del Tribunal Supremo en la fecha en que se formalizó la operación, y en un contexto de Sala de lo Contencioso dividida.

El TEAR de Madrid anula la sanción impuesta

Finalmente el TEAR de Madrid, en resolución de 21-3-2024 (28/01546/2024) me ha dado la razón, anulando la sanción impuesta al contribuyente.

Ello, declarando que «El razonamiento que efectúa la parte reclamante al señalar que la extinción parcial del condominio debiera no encontrarse sujeto al impuesto pone de manifiesto una posible discrepancia interpretativa aparentemente razonable.» Y lo justifica en el cambio de doctrina que existió en el Tribunal Supremo en relación con esta cuestión, antes de fijar la doctrina actualmente vigente.

Todo ello le lleva a concluir que «es opinión de este Tribunal que se ha producido en el presente caso una interpretación errónea, pero razonable de la norma y en consecuencia la apreciación de la causa exculpatoria del artículo 179.2.d) LGT. Por tanto, no se cumple el requisito subjetivo necesario para poder apreciar la concurrencia de infracción tributaria.»

En definitiva, criterios como el mencionado del TEAR de Madrid demuestran la importancia de defender la interpretación sostenida por el contribuyente, cuando cuente con el aval de los Tribunales. Ello, a pesar de que la Administración considere errónea dicha interpretación.